个人所得税的帐务处理
一、资料：
1．江苏某集团公司聘请美国某公司雇员汤姆（美国公民）来华工作（非董事或高层管理人员
），期限9个月。汤姆的工资由美方公司支付，月工资折合人民币40000元（假定每月均在境外扣缴
税款折合人民币6500元），中方每月再付给汤姆工资6000元，如果汤姆因公事临时离境，离境期间
中方照常支付工资。汤姆于1999年1月1日来华，1999年8月1日回原单位开会，返回时间为1999年9
月1日，实际离境时间30天。我国已与美国签有“避免双重征税协定”。
2．日本公民小田一郎接受委托来江苏省某企业安装、调试电器生产线，小田一郎于1999年1月
1日来华，1999年6月30日离境。小田一郎共取得报酬折合人民币180000元。已知营业税税率3%，
城市维护建设税税率为7%，教育费附加征收率为3%。
二、要求：
根据上述资料，回答下列问题：
（1）汤姆1999年7月、8月应纳个人所得税各是多少元？
（2）小田一郎取得的劳务报酬应纳个人所得税多少元？
三、解答：
1．根据国税发[1994]148号文件规定，对于在中国境内无住所，但在一个纳税年度中在中国
境内连续或累计工作超过90日，或在税收协定规定的期间内，在中国境内连续或累计居住超过183
日但不满一年的个人，其实际在中国境内工作期间取得的由中国境内企业或个人雇主支付和由境外
企业或个人雇主支付的工资、薪金所得，均应缴纳个人所得税。至于个人在中国境外取得的工资、
薪金所得，除担任中国境内企业董事或高层管理人员，并在境外履行职务而由境内企业支付董事费
或工资、薪金所得这种情形之外，不缴纳个人所得税。担任中国境内企业董事或高层管理人员取得
的由中国境内企业支付的董事费或工资、薪金，不论个人是否在中国境外履行职务，均应申报缴纳
个人所得税。
汤姆在中国工作9个月（270天），属于“在境内无住所，但居住超过90日（183日）而不满一
年”的情形，其在境内工作期间取得的境内和境外企业支付的工资、薪金所得，均属于来源于境内
的所得，应缴纳个人所得税。由于汤姆非中方企业董事（或高层管理人员），因此，汤姆在离境期
间取得的工资，属于个人在境外取得的所得，免予征收个人所得税。8月份汤姆离境时间正好一个
月，故８月份不征个人所得税。但如果汤姆8月份离境20日，则应首先按照全月工资、薪金所得对
照适用税率和速算扣除数计算，然后将上述计算结果乘以当月实际在中国天数占当月天数的比例，
以此确定８月份应纳税额。
本例计算过程如下：
（1）1999年7月份，境内外工资、薪金应合并纳税。
应纳税所得额＝（40000＋6000－800－3200）×30%－3375＝9225（元）。
境外工资抵免限额＝40000÷（40000＋6000）×9225＝8021.74（元），大于在境外已扣缴税
款6500元，其在境外已纳税款允许全额抵免。
抵免后实际应纳税额＝9225－6500＝2725（元）。
这里应当注意，抵免限额是指按我国税法计算的应纳税额，由于在境内无住所但居住不满一年
的个人需要合并境内外工资、薪金收入计算应纳税额（一次扣除），而且工资、薪金所得适用5%
~45%的超额累进税率，因此，如果直接按境外工资40000元计算抵免限额是不准确的。习惯的做
法是，采取境外工资、薪金收入与境内外工资、薪金收入总额的比例对应纳税额进行分摊，以此确
定境外已纳税款的抵免限额。
（2）1999年8月份，不缴纳个人所得税。
2．资料１中汤姆与中方企业存在雇佣关系，其在境内取得的是工资、薪金，应按照国税发[
1994]148号文件的有关规定确认纳税义务。资料2说的是小田一郎到中方企业负担安装、调试等临
时性工作，其取得的收入属于“劳务报酬所得”应税项目，不适用国税发[1994]148号文件的规
定。
由于小田一郎是非居民纳税人（无居住而在境内居住不满一年的个人），只就其来源于中国境
内的所得向我国政府履行有限纳税义务，依法缴纳个人所得税，税款由支付的中方单位代扣代缴。
计算过程如下：
（1）每月劳务报酬收入额＝180000÷6＝30000（元）；
（2）每月应纳营业税、城建税及教育费附加＝30000×3%×（1＋7%＋3%）＝990（元）；

（3）每月应纳税所得额＝（30000－990）×（1－20%）＝23208（元）；
（4）每月应纳税额＝23208×30%－2000＝4962.40（元）；
（5）合计应纳税额＝4962.40×6＝29774.40（元）。
解题指导：税法对在中国境内无住所的非居民纳税人分“在境内无住所，但居住不超过90日（
183日）”和“在境内无住所，但居住超过90日（183日）而不满一年”两种情形制定了特殊的税收
规则。资料１属于后一种情形。值得一提的是，《个人所得税法实施条例》第三十条规定，在中国
境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得的所得，应当分别计
算应纳税额。汤姆在中国境内无住所，但其居住时间不满一年，因此，应合并计算应纳税额。