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个人所得税的帐务处理
一、资料:
江苏某集团公司聘请美国某公司雇员汤姆(美国公民)来华,期限3年。汤姆的工资由美方公
司支付,月工资折合人民币40000元(假定每月均在境外扣缴税款折合人民币6500元),中方每月
再付给汤姆工资6000元,如果汤姆因公事临时离境,离境期间中方照常支付工资。汤姆于1999年1
月1日来华,1999年8月1日回原单位开会,返回时间为1999年8月20日,实际离境时间20天。此外,
汤姆还是美国一家股份公司的个人股东,2000年3月12日,获得股息折合人民币20000元,该股息在
境外已纳税款2500元。
二、要求:
假定汤姆在境外已纳税款均能提供完税凭证,请计算汤姆1999年7月、8月及2000年3月份应纳
个人所得税额。
三、解答:
根据《个人所得税法实施条例》及国税发[1994]148号文件规定,在中国境内无住所但居住
满1年而未超过5年的个人,就其在中国境内工作期间取得的由中国境内企业或个人雇主支付和由中
国境外企业或个人雇主支付的工资、薪金缴纳个人所得税。对于其来源于中国境外的各种所得,经
主管税务机关批准,可以只就由中国境内公司、企业以及其他经济组织或个人支付的部分缴纳个人
所得税。如果上述个人在居住期间临时离境,在临时离境工作期间的工资、薪金所得,仅就由中国
境内企业或个人雇主支付的部分纳税。上述个人,在1个月内既有在中国境内工作期间的工资薪金
所得,也有在临时离境期间由境内企业或个人雇主支付的工资、薪金所得的,应合并计算当月应纳
税款,并按税法规定的期限申报缴纳。
根据国税发[1994]148号文件对工资、薪金所得来源地的确定,个人实际在中国境内期间取
得的工资、薪金,不论是由中国境内还是境外企业支付的,均属于来源于中国境内的所得。因此汤
姆在境内工作期间取得的境外工资也要纳税。计算应纳税额时应当注意:由于汤姆在境内、境外分
别取得工资,按照国税发[1994] 89号第十六条的规定,应对境内外工资、薪金所得分别减除费
用计算纳税。对境外股息所得,因其来源于境外,可不征税。1999年8月1日~8月20日临时离境20
天,这20天内美国支付的工资、薪金不再纳税,但当月尚有10天在华工作期间取得的美国公司支付
的工资以及当月中国公司支付的工资、薪金仍应合并计算纳税。
各月应纳税所得额及应纳税额计算如下:
(1)1999年7月份,境内外工资、薪金全部纳税。
境内工资应纳税额=(6000-800-3200)×10%-25=175(元);
境外工资抵免限额=(40000-800-3200)×25%-1375=7625(元),大于在境外已扣缴税
款6500元,其在境外已纳税款允许全额抵免。
抵免后实际应纳税额=175+7625-6500=1300(元)。
(2)1999年8月份,临时离境20天期间境外工资不纳税,仅就境外公司支付的10天工资12903
.23元(40000×10÷31)和境内工资6000元合并计算纳税。国税发[1994]148号文件规定,在中
国境内无住所的个人,凡在中国境内居住不满1个月并仅就不满1个月期间的工资、薪金所得申报纳
税的,均应按全月工资、薪金所得为依据计算实际应纳税额。其计算公式为:
应纳税额=(当月工资、薪金应纳税所得额×适用税率-速算扣除数)×当月实际在中国境内
的天数÷当月天数。
应纳税额=[(12903.23+6000-800-3200)×20%-375]×10÷31=840.53(元);
境外抵免限额=12903.23÷(12903.23+6000)×840.53=573.74(元);
境外已扣缴税款=6500×10÷31=2096.77(元),抵免限额小于境外已纳税款,因此,只允
许按抵免限额扣除,超过限额的部分1523.03元(2096.77-573.74)可以在以后5个纳税年度内
从来自于美国的不足限额中补扣。
本月实际应纳税额=840.53-573.74=266.79(元)。
这里应当注意,抵免限额是指按我国税法计算的应纳税额,由于临时离境的个人,应将当月在
境内工作期间的工资、薪金所得与离境期间由境内企业支付的工资、薪金所得合并计算纳税(一次
扣除),而且工资、薪金所得适用5%~45%的超额累进税率,因此,如果直接按境外工资12903.
23元计算抵免限额是不准确的。习惯的做法是,采取境外工资、薪金收入与境内外工资、薪金收入
总额的比例对应纳税额进行分摊,以此确定境外已纳税款的抵免限额。
(3)2000年3月份,境外股息所得不纳税,境内工资、薪金所得应纳税额=(6000-800-32
00)×10%-25=175(元),境外工资、薪金所得抵免限额=(40000-800-3200)×25%-13
75=7625(元),大于在境外已扣缴税款6500元,因此,境外已纳税款允许全额扣除。另外,原来
尚未扣除的部分1523.03元,可以在本月不足限额的余额1125元(7625-6500)中扣除1125元。
本月实际应纳税额=175+7625-6500-1125=175(元);
尚未扣除的金额=1523.03-1125=398.03(元),这部分金额可以在规定的年限内继续抵
扣。
解题指导:
税法对在中国境内无住所,但居住满1年而未超过5年的个人,按照从宽、从简的原则制定了上述特
殊规则。但居住超过5年的个人,从第六年起,应当就其来源于中国境外的全部所得缴纳个人所得
税。应当注意3点:(1)个人在中国境内居住满5年,是指个人在中国境内连续居住满5年,即在
连续5年中的每一纳税年度均居住满1年。(2)如果居住超过5年,从第六年起的以后各年度中,
凡在境内居住满1年,应当就其来源于境内、境外的所得申报纳税;凡在境内居住不满1年的,则仅
就该年内来源于境内的所得申报纳税。如该个人在第六年起以后的某一纳税年度内在境内居住不足
90天,其来源于中国境内的所得,由境外雇主支付并且不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的
部分,免予缴纳个人所得税,并从再次居住满1年的年度起重新计算5年期限。(3)个人在境内是
否居住满5年,自1994年1月1日起计算。

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