理须“母、子”关系降低增值税税负
某集团公司，下设五个二级法人公司，其中核心公司A 主要生产小颗粒的化工产品，B公司生产大
颗粒的化工产品。为了表述的方便，我们把A公司称为旧生产线，把B公司称为新生产线，两家公司
均为增值税一般纳税人。
新上任的董事长通过对集团公司财务报表的对比分析，发现企业的增值税税负有些不正常，他请分
管财务的总经理关注一下此事。因此财务总经理请来了专业人士“把脉问诊”。诊断的结果是：由
于该企业集团内部“母”与“子”的关系设计不合理而导致税负不合理。
原来，该集团公司为了扩大生产规模，在“八五”中期投资兴建了年产18万吨的大颗粒化工产品生
产线。根据有关部门的行业管理规定，自营基建工程必须实行项目法人制。因而，该集团公司就把
这条扩建中的新生产线登记注册为二级法人子公司，并到当地主管税务机关进行了增值税一般纳税
人的资格认定，该项目已于2000年底试产成功。下面是2001年1月~5月A、B两公司的增值税纳税情
况统计表：
由表中可以看出，旧生产本年1月~5月已实现税金400万元，而新生产线实现税金则为留抵税额10
2万元。按照集团公司的预测，到本年12月末旧生产线实现税金可达800万元，而新生产线的增值税
进项留抵税额也将高达202万元。
因此，有关专业人士建议：该集团公司应该将A、B两家子公司“合二为一”。即将新生产线的二级
法人公司B撤并到旧生产线A中去，这样合并的好处在于既精简了机构，减少了管理人员，达到了减
员增效的目的，又避免了不必要的关联交易所造成的实现税金不真实的问题。因为新扩建的生产线
就其实质而言，也就是A公司的一个生产车间，至多是一个不独立核算的分公司。另外，这种“合
二为一”就有可能使B公司202万元增值税税款的进项税额，在A公司的销项税额中得以抵扣。该企
业的应纳税金也由原来的800万元降至近600万元的水平。
但是《增值税问题解答》（国税函发[1995]288号）对倒闭、破产、解散、停业企业作了如下规
定：“对期初存货中中尚未抵扣的已征税款，以及征税后出现的进项税额大于销项税额不足抵扣的
部分，税务机关不再退税。”据此规定，A公司与B公司之间通过撤并而降低税负的税收筹划不能成
立。鉴于此，集团公司内部就形成了两种截然不同的意见。一种意见认为：与其到年底损失202万
元的增值税进项留抵税额，不如迅速合二为一，仅损失本年1月~5月102万元的留抵税额，反而可
以使下半年预计的100万元的留抵税额在B公司撤并后得以抵扣。另一种意见认为：A公司与B公司之
间的撤并，应该寻找一个最佳的结合点。这个最佳结合点，即为：B公司的增值税销项税额=B公司
的增值税进项税额，也就是：新生产线的销项税额－新生产线的进项税额=0之时。因为此时的撤
并，既可以使该公司不至于因撤并子公司而造成102万元的进项税额不准抵扣的损失，又能解决因
新生产线价格倒挂而使后续产生的进项税额大于销项税额的抵扣问题，从而达到尽可能多地降低税
负的目的。
通过对B公司的实地调查发现：造成新生产线进项税额大于销项税额的原因有二：一是价格因素。
由于大颗粒化工产品不含税的平均售价为1000元/吨，而不含税的成本价为1010元/吨。由此可以
看出：如何使大颗粒化工产品每吨的单位成本降下来，就成了问题的关键。经过进一步的发现：集
团公司规定B公司原材料的保险储备库存量为一个月，其不含税的库存金额为600万元，因而每月的
增值税进项税额为：600万元×17%=102万元。
如果能让B公司的原材料库存量在本年的6月趋向于零库存，就能减少流动资金的占用量，提高资金
的周转速度，从而节约大量的财务费用。假设大颗粒化工产品每吨的单位成本下降10元，那么大颗
粒化工产品的不含税销价与不含税的成本价正好相等，均为1000元/吨。然而如何保证原材料的供
应呢？为此，有人建议采用虚拟仓储的形式来加以解决，即通过电子商务的形式，委托社会的物流
配送中心来解决公司生产中的原材料的供应问题。日前，国家经贸委、交通部、铁道部、民航总局
、信息产业部等单位联合颁布了《关于加快我国物流发展的若干建议》，由此也使我们看到我国物
流供应链不畅的问题正在从根本上得到解决。
经测算，该公司采用了虚拟仓库的形式进行社会化的物流配送，从根本上解决了企业物流管理的供
应链不畅的问题，从而使B公司每月600万元的保险库存量失去了本来的意义。因此，B公司也将节
约一个月的原材料保险库存量流动资金的占用。由于节约了600万元的库存资金的占用，从而也就
为开拓新的销售市场提供了更多的流动资金。我们假设，大颗粒化工产品不含税的销售额由于流动
资金的增加，使原来每月的400万元不含税的销售额提高到600万元，那么本年6月的增值税销
项税额则为：600×17%=102万元。
由上述测算可以看出，在2001年6月的申报期内进行A、B公司的“合二为一”应视为最佳切入点，
因为此时新生产线所申报的增值税实现税金为102万元，而留抵的进项税额也为102万元，即6月份
的实现税金为零。
新上任的董事长决定采用第二种意见，在本年的6月份进行A公司与B公司“合二为一”的撤并工作
。
项目 销售
收入 应纳
税金 已纳
税金 留抵进项税额 2001年（1~12月）预测收入 应纳
税金
A旧生产线 9000 400 400 0 30000 800
B新生产线 2000 0 0 －102 7200 －202