会计利润与纳税所得差异扩大了

会计制度改革后
在处理企业所得税法与财务会计制度关系上，我国企业所得税暂
行条例基本确立了“纳税调整体系”。即企业所得税法律、法规和政
策（简称税法）有规定的，按税法的规定执行，税法没有规定的一般
按照财务会计制度的规定执行，税法与会计制度不一致的，在计算缴
纳企业所得税时按照税法规定对企业利润进行调整。因此，会计制度
的变化，不仅影响到会计利润，纳税调整的内容也会紧跟着变化。
去年以来，财政部陆续发布了《企业会计制度》、新的会计准则
以及有关衔接办法，并且新的企业会计制度已在股份有限公司首先实
行。而国家税务总局也在去年发布了新的企业所得税税前扣除办法，
以及企业投资、分立、合并的所得税问题的通知。通过这一系列新政
策的颁布与实施，会计制度与税法正逐步独立发挥出不同的职能作
用，呈现出进一步分离的趋势，而企业会计信息也更为可信，巧用会
计政策者的风险在逐步加大。





会计制度改革后，对新会计制度的主要变化，吉林商业高等专科
学校会计信息系副教授、注册会计师郭华认为：“新制度适用于除不
对外筹资、经营规模较小的企业以及金融保险企业以外的其他所有企
业，是一种打破行业和所有制限制的全国统一的企业会计核算制度。
新制度有一些基本原则的变化，将使会计信息更接近企业实际财务状
况和经营成果，提高了信息质量。比如，进一步强调了谨慎性原则，
体现在计提各种资产的减值准备，对或有事项中的负债进行确认上
等，另外还给予了会计要素确认新的标准，重点是资产和收入的确
认。”
当前进行的会计制度一系列重大改革以及税法的一些最新规定，
对会计利润及纳税所得产生很大的影响，不少企业的财务人员反映，
财务会计与税法中有关规定的差异变大了，纳税调整的内容增多了。
会计制度改革后，会计利润与纳税所得主要差异有哪些呢？
不少企业财务人员在实践中有很多体会。
一汽集团公司财务部税政科会计师丛德辉认为：“在执行新的会
计制度后，我们与税法规定相比较发现，感觉到有几个明显的差
异。”
“例如，对接受捐赠的固定资产，新会计制度规定应提取折旧，
而《所得税税前扣除办法》则不允许提取折旧；按照新会计制度规
定，固定资产维修费用可以计入成本费用，但《所得税税前扣除办
法》规定，如果固定资产维修满足改良支出的标准，所发生的费用应
列为资本性支出，不允许税前一次性扣除；对坏账准备，新会计制度
规定计提坏账准备的方法由企业自行确定，而《所得税税前扣除办
法》仅允许扣除年末应收款的５‰；新会计制度下，要求企业按规定
提取各种减值准备达到八项，而《所得税税前扣除办法》规定，除坏
账准备外，其他各项准备不允许税前扣除；《所得税税前扣除办法》
对广告费、业务宣传费等作了具体界定，超过标准的不允许税前扣
除，而在新会计制度中费用扣除没有限制性的规定，等等。”
除了上述差异，长春热缩股份有限公司（上市公司）财务部会计
师、注册会计师王海燕还指出了股权投资上财务会计规定与税法规定
的差异。
她说：“企业会计制度规定，对长期股权投资，采用权益法的企
业，应按在被投资企业所占份额分享或分担被投资企业当年的盈亏，
并调整投资的账面价值，确认投资损益，而税收制度明确规定，被投
资企业发生的经营亏损，投资方不得确认投资损失。”





随着会计制度改革的不断深入，以及税法规定的进一步完善，许
多人对会计利润与纳税所得之间差异给予了很大的关注，他们普遍认
为掌握差异对纳税和会计两方面的工作都很有帮助。
吉林商业高等专科学校会计信息系副教授、注册会计师郭华对此
作了较具体详尽的比较，郭华给记者介绍：“在新的会计制度下，我
将当前会计利润与纳税所得的主要差异概括为八个方面：
１．允许税前扣除的各项准备金方面的差异。
２．固定资产折旧的提取方面的差异，表现在折旧提取方法、提
取范围上。
３．固定资产维修费用扣除标准的差异。
４．工资费用、广告费（业务宣传费）、业务招待费处理上的差
异。
比如，关于业务招待费，会计制度规定可以全部扣除，但税法规
定按照业务招待费占全年销售收入净额的一定比例（全年销售收入在
１５００万元以内的按５‰，超过１５００万元部分按３‰）扣除。
超过部分不得扣除。
５．支出项目扣除标准的差异。
按照会计制度规定，各项赞助支出、公益及救济性捐赠、罚款、
没收财产损失、各项税收滞纳金、罚金、罚款均应记入“营业外支
出”冲减当年收益，但按照税法规定，公益及救济性捐赠可以按规定
比例扣除，其他支出一律不得税前扣除。
６．长期借款利息资本化的差异。
新会计制度规定，企业为购建固定资产而发生的借款费用，在所
购建的固定资产达到预定可使用状态前所发生的，应当予以资本化，
记入固定资产的成本，在购建的固定资产达到预定可使用状态后所发
生的，应于发生当期直接计入财务费用。《所得税税前扣除办法》规
定，为购置、建造和生产固定资产发生的借款，在有关资产购建期间
发生的借款费用，应作为资本性支出计入有关资产的成本，有关资产
交付使用后发生的借款费用，可在发生当期扣除。
７．筹建期间发生的开办费处理差异。
新会计制度规定，除购建固定资产以外，所有筹建期间所发生的
费用即开办费，先在长期待摊费用中归集，在企业开始生产经营的当
月一次计入当月损益。税法规定，企业在筹建期间发生的开办费，应
当从开始生产、经营月份的次月起，在不短于５年的期限内分期扣
除。
８．收入确认标准方面的差异。
新会计制度对收入的定义是：企业在销售商品、提供劳务及让渡
资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入，包括主营业务
收入和其他业务收入。新会计制度同时对销售商品收入、提供劳务收
入、让渡资产使用权收入提出了明确的确认标准，体现了经济实质重
于形式的原则。而税法规定，企业应在发出商品、提供劳务，同时收
讫价款或者取得收取价款的凭据时，确认收入的实现。可见按照新会
计制度确认的收入要小于税法规定确认的收入。”
另外，有企业财务人员还指出，除上述内容，差异还表现在关联
企业业务往来、资产报损的处理、资产评估增值的处理等方面。





近年来，我国在企业所得税制建设上不断完善了企业所得税税前
扣除办法，而我国财务会计制度近阶段也实施了与国际通行做法接轨
的一系列改革。因此，有业内人士指出，现在会计利润与税法规定的
应税所得存在明显的差异是正常的也是可以理解的。
一汽集团公司财务部税政科会计师丛德辉向记者表示：“我们应
以积极的态度对待两者之间越来越明显的差异，企业经营的目标是追
求利润最大化，股东利益最大化，合理地划分当期与下期的成本、费
用，保证会计信息的真实、准确，满足财务报表使用者的需要，这时
应按财务会计制度的有关规定进行；而所得税是企业的一种费用，是
国家财政收入的一部分，企业纳税时应恪守税法，企业经营利润与纳
税所得二者的角度不同，计算的原则也不同，因此，差异越来越明显
是正常的。”
北京某集团公司财务经理黄女士认为：“在这些年的工作中，我
能明显地感觉到财务会计、税法规定差异加大了，表现在实际操作
中，企业纳税调整内容增多了，会计处理也增加了一些技术性要求，
我和一些同行感觉到，加强学习新政策非常迫切，只有学好、掌握了
新政策，才能既做到企业会计处理的正确性，也保证税款计算的准确
性。”
现在，新的会计制度及新会计准则及一些补充规定已经在一定范
围内得以实施，改革后资产和收入的核算更为谨慎，据消息称，新制
度对于遏制一些上市公司在会计账目上做文章，或抑制虚增资产、利
润，或抑制通过债务重组、资产置换操纵会计利润的现象已发挥出作
用。会计制度的新变化客观上要求税法对企业收入确认和费用扣除制
度进一步完善。
注册税务师张先生对记者说：“无论是资产还是收入核算的变化
都将进一步影响到企业损益计算，同时，新政策下企业在会计确认时
间、计量属性和信息披露上等方面有更大的选择性，这时如果税法不
加以明确的限定，将会助长另一种倾向——巧用会计政策虚减利润以
达到少缴税目的，这不仅会导致国家税款的流失，也会导致企业间税
负不公。”
长春热缩股份有限公司（上市公司）财务部会计师、注册会计师
王海燕说：“面对企业财务会计制度同所得税相关制度的差异，税法
也应在会计制度不断完善的情况下进行修正和完善。”
“比如，新政策下，对于非货币性交易、债务重组等急需作出明
确的税收规定，对非货币性交易，企业会计制度规定在不涉及补价的
情况下，双方均不确认收益，在涉及补价的情况下，收到补价的企业
要确认部分收益，而税收制度中只针对企业整体资产置换进行了相关
规定，而对其他形式的资产置换没有明确的规定；新会计制度规定债
务重组产生的差额计入资本公积，而不计入当期损益，这意味着债务
重组将不再会产生利润，企业在纳税时对于这部分究竟是否应确认为
收益，税法还未给予明确规定。”
在采访中，不少财务人员反映在实施新的会计制度后，会计核算
上的一些变化影响到会计利润，而在纳税时是否需要调整，税法中还
找不到相应的明确规定。
注册税务师张先生给记者分析：“税法对会计制度的新变化应进
一步明确的内容可以分为两种情况，一是会计制度新变化在降低了会
计利润的情况下，纳税时是否需要调整未作规定。比如，按照新会计
制度要求，收入确认的原则不再是所有权凭证或实物形式上的支付，
而是商品所有权上的主要风险与报酬发生转移等实质性条件的确认，
税法对于收入的确认标准还需进一步明确。”
“另一种情况是，税法虽然给予了规定，但对衍生出的问题还未
进一步明确，比如，税法规定，除坏账准备外的各项准备不允许税前
列支，而新会计制度要求提取的准备金是将潜在的资产损失计入费
用，资产的账面价值减少了，日后资产出售时确认的收益增多，作为
企业来说，准备金不能税前列支，这部分多出的收益是否需要缴纳所
得税，税法未作明确规定。”
对于如何建立更为完善的税法与会计制度关系模式，有专家指
出：“会计制度与税法的改革必须协调进行，由于纳税在一定程度上
依赖着会计信息，当会计制度改革后，应考虑其对纳税所得可能产生
的影响，增设新的纳税调整项目，以便公司依照税法规定进行纳税申
报，而在税收立法上应考虑到新制度实施对税收的影响以及应采取的
对策。”