ＷＴＯ体制给国际税法提出新课题

世界贸易组织（ＷＴＯ）自１９９５年建立以来，一方面大大强
化了世界多边贸易体制的职能，有效规范了国际贸易秩序，推进了世
界经济的发展。另一方面，随着越来越多的国家认同并接受ＷＴＯ体
制，由此带来了国际税收法律领域的根本性变革，并给国际税收法律
研究提出了新课题。
关贸总协定和ＷＴＯ半个多世纪的发展，给国际税收法律领域带
来了两方面的根本性变革：其一，以关税为核心的国际税收税率大幅
下降，从而使进出口贸易和跨国投资得以迅速发展。同时，种种非关
税贸易壁垒也得以有效规制。高额关税只是作为特定时期的特殊保护
措施，对民族产业或国内经济进行政策性保护。其二，各国在接受Ｗ
ＴＯ法律体系的同时，也积极地对国内税收政策进行调整，在税制设
计、税收负担、征管制度等方面都体现出趋同趋势。借鉴世界贸易组
织的原则体系，吸收发达国家的税收立法经验成为发展中国家税收改
革的一条普遍规律。
ＷＴＯ国际贸易法律体系的架构成功，必然引申出国际税法领域
的新发展，从而为国际税法提出许多新的研究课题。
第一，国际税法的研究对象更广泛。在ＷＴＯ体制下，国际税法
的研究客体不能仅限于对所得税冲突的产生、解决途径的研究，同样
应当注重以关税为中心的涉外流转税的研究；国际税法的主体不能局
限于国家之间的税收分配，涉外纳税人与征税国的关系同样应当是国
际税法一个重要调整对象。
第二，寻求新的国际税收规则体系，以协调不同国家的税法冲
突。主要是以关税为核心，探讨税收减让、待遇原则、税务征缴等各
种相关的实体性规定。
从ＷＴＯ条文来看，有关税收的法律规范，最为明确也是最直接
的是关税的调整，因为关税壁垒是国际贸易体制走向自由化的主要障
碍之一。但是ＷＴＯ并不局限于关注关税壁垒，其覆盖领域拓展到非
关税壁垒等方面。而种种非关税壁垒，因为ＷＴＯ透明度原则的实施
而禁止实行，所以都将纳入关税保护与关税减让这样的轨道。这是一
个新的研究课题。另外，更为重要的是，在条文之外，各国为适应国
际贸易自由化化趋势而进行的税制改革、税制协调，带来了各国税收
法律体系的全面革新，这一点应当是更深层次的研究课题。
第三，加强对ＷＴＯ运行机制与争端解决机制的研究，推进国际
税收法律合作新途径、新模式的建立。
国际税收合作主要通过两种渠道进行：其一，不同国家之间通过
缔结税收协定的方式，调整国家之间税收管辖关系与税收分配关系。
税收协定并不根本改变各国原有的税收立法，不妨碍各国政府的财政
税收管辖权的行使，只是在原有体制基础之上的一种协调，以灵活处
理各国之间因税收分配而产生的问题。其二，有的国家通过税收一体
化模式，改变各国原有的税率与税制，力求在一个共同体内以统一的
税制或税率，推动贸易与投资的自由化。其典型就是欧洲联盟。
而ＷＴＯ体系的运行与协调机制不同于传统意义上的双边或多边
税收协定，其实质是税收协定的发展，是由税收协定向税收公约迈进
的一个过渡阶段。由于ＷＴＯ的谈判加入模式，必然使各国为加入Ｗ
ＴＯ而修改原有的税收法律。但同时，ＷＴＯ提供的又不是一个全球
划一的解决方案，它更多的是提供税收制度协调机制，对于具体的税
率等方面没有全面介入。所以对ＷＴＯ的运行机制有待进一步的研
究。
另外，ＷＴＯ的争端解决机制开创了国际税收争端解决的新途
径。在贸易与投资日益全球化的背景下，探寻新的有效争端解决机
制，既能够维护和促进贸易自由化的发展，又能够有效地保护各国平
等发展的权利。特别是在复杂的国际经济条件下，探求与建立世界经
济新秩序相统一的争端解决机制，是国际税法面临的根本性课题。