国际税收协定80年


１９２０年，布鲁塞尔国际财政大会向当时的国联提出一项议
案，要求国联采取行动避免双重征税。１９２１年国联成立特别工作
组，开始对避免双重征税问题进行研究，从此开创了对税收问题进行
国际间协调的先河，也是从这一年开始，国际税收成为国际社会关注
的对象。自此之后八十年间，不论是国联、联合国，还是经济合作与
发展组织（ＯＥＣＤ），对避免双重征税问题的研究从未间断。
１９２３年～１９２７年，国联财政委员会专家小组先后拟订了
“避免直接税双重征税的双边协定”、“避免继承税的双重征税的双
边协定”以及“关于提供税收管理行政协助的双边协定”和“关于提
供税收司法协助的双边协定”等草案，１９２８年１０月，二十七国
专家代表聚集日内瓦，对这些草案进行讨论，修改的草案成为最早的
双边税收协定范本。
１９２９年，国联成立常设财政委员会，专门从事税收协定规则
的制定工作。１９３５年，该委员会制定了“关于国家间经营所得划
分的税收协定草案”，１９４０年，该委员会着手研究１９２８年的
几个协定范本和１９３５年协定草案的合并问题。在１９４０和１９
４３年墨西哥城召开的两次税务大会上，几个协定草案最终合并形成
墨西哥范本。１９４６年３月，国联财政委员会在伦敦召开会议，对
墨西哥范本作了修改，形成伦敦范本。由于伦敦范本更多体现了资本
输出国的利益，因此一些拉美国家更赞成墨西哥范本。
联合国成立后，接替国联事务，成立财政委员会，下设国际税收
关系委员会，但这两个机构均于１９５４年停止工作，国际税收规则
的制定工作便由当时的欧洲经济合作组织即现在ＯＥＣＤ来承担。１
９５６年３月，该组织成立财政委员会，随后被授予起草对所得和财
产避免双重征税的协定以及执行细则的任务。１９６３年，ＯＥＣＤ
出台了“对所得和资本双重征税协定草案”。１９７１年，ＯＥＣＤ
对该草案进行修改，最终形成了“对所得和财产双重征税的协定范
本”。这是对国际税收真正产生影响的第一部避免双重征税协定范
本。此后，ＯＥＣＤ又于１９９２、１９９４、１９９５、１９９７
和２０００年对该范本作了多次重大修改。
２０世纪六十年代中期，联合国恢复了对避免双重征税问题的关
注。１９６７年８月４日，联合国经社理事会决定成立由发达和发展
中国家并代表各地区不同税制的专家和税务管理人员组成的特别工作
组，着手制定一部适合发达国家和发展中国家的税收协定范本。１９
８０年“发达和发展中国家双重征税协定范本”终于出台。９０年代
末，联合国完成了对该范本的修改，并在人类跨入新千年之际，把一
部新的协定范本呈现给国际社会。
一部避免双重征税协定范本，总共三十个条款，却让ＯＥＣＤ和
联合国两大国际组织投入大量的人力财力，历经八十年时间持续不断
地进行研究、修改，足见其对促进世界经济发展具有重要作用。
目前世界各国间以协定范本为基础签署的双边税收协定己达２０
００多个，构成了一个巨大的协定网络，成为国际经贸和投资活动的
重要的法律保障。同时，在国际经济法中，由国际组织制定法律范本
供缔约国双方参考也是个创举。
从税收协定范本产生和发展的历史，我们可以看到它的复杂性。
这主要是因为它不是一个多边条约，而是双边的协定，是两个缔约国
谈判的基础，因此，世界上２０００多个双边税收协定，每个协定都
不相同。
那么为什么税收协定不能象ＷＴＯ那样成为一个多边的协定呢？
这是因为这两种协定规范的对象不同。ＷＴＯ规范的对象是和贸易有
关的关税和类同于关税的非关税贸易壁垒；而税收协定规范的则是与
投资和经营有关的所得税和财产税。关税好比是各家构筑的篱笆墙，
而所得税制则相当于各家院子的台阶。拆除篱笆墙容易，但要铲平各
家院中的台阶则绝非易事，因为这毕竟管到了各家的“家务事”。国
家的税制肩负着理财和调控经济的职能，是一个国家的核心主权。要
使主权国家把这一核心权力交出来进行国际协调，除非从根本上对其
有好处，否则绝非易事。所以税收协定范本只能是一个没有法律约束
力的谈判指南，而不是一个签约国必须遵循的多边条约。
如果一个国家能够仅靠本国的资金、技术、人力、资源和市场就
能实现其经济发展目标，则它的台阶想筑多高就筑多高。但在经济全
球化背景下，没有一个国家能够不依靠外资和国际市场而实现经济的
高速增长，而实现经济增长才是“根本上的好处”。因此经济全球化
构成一股巨大的力量，它给传统的主权观念带来强大的冲击，使得主
权国家不得不考虑把税收政策这样的核心权力逐步交出来进行国际协
调。
税收协定肩负着既要维护本国税收权益又要促进跨国投资经贸活
动的双重职能，所以它是这两种对抗力量交汇而产生的妥协产物。当
人类社会进入二十一世纪之时，一方面各国的主权意识将不断增强，
另一方面经济全球化的发展势头将更加汹涌。这两种力量交互作用的
趋势和双方力量的强弱，必将决定税收协定的发展方向。