在上市筹备工作中，有限责任公司整体改制为股份有限公司是重要一环。这个环节会涉及多项个人所得税申报和备案事项，纳税人应该熟悉相关规定，避免因漏缴或少缴个人所得税而面临税务风险。

　　案例简介
A有限责任公司为北京市中关村高新技术企业，有自然人股东甲、乙两人，持股比例分别为55%和5%;另有一员工持股平台B有限合伙企业，设两名普通合伙人，仍为甲、乙两人。A有限责任公司现决定开展上市筹备工作，按照1.69：1的比例净资产折股，于2016年8月13日整体改制为A股份有限公司，改制后股本与原实收资本相等，余额计入“资本公积——股本溢价”科目。

　　纳税分析
根据《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》(国税发〔2010〕54号，以下简称54号文件)第二条第二项第一款规定，加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定计征个人所得税。

　　根据我国会计制度和会计准则的规定，未分配利润等留存收益不能转入“资本公积——股本溢价”科目。本次改制的实质是A有限责任公司将全部留存收益分配给各股东，各股东再按照1.69元每股的价格溢价认购A股份有限公司的股票(面值为每股1元)，超过全部股票面值的部分计入“资本公积——股本溢价”科目。这才是改制后“资本公积——股本溢价”科目余额增加的本质。因此，进入资本公积部分的金额，也是由改制前的未分配利润等留存收益转化而来的，属于将未分配利润等留存收益分配给各股东，应按照“利息、股息、红利所得”征收个人所得税。

　　值得注意的是，改制后形成的“资本公积——股本溢价”科目余额，才是54号文件规定的“股票溢价发行形成的资本公积”。企业在以后年度使用“资本公积——股本溢价”科目余额再次转增股本时，才可以适用54号文件规定，不征收个人所得税。因此，若不在整体改制环节征收个人所得税，就会造成国家税款的流失。

　　备案义务
A股份有限公司具有个人所得税的申报备案义务。
根据《财政部、国家税务总局关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》(财税〔2015〕116号，以下简称116号文件)第三条第一款的规定，自2016年1月1日起，以留存收益向个人股东转增股本时，个人股东一次缴纳个人所得税确有困难的，可根据实际情况自行制定分期缴税计划，在不超过5个公历年度内(含)分期缴纳。本案中，A公司实行查账征收，经认定取得高新技术企业资格，且年销售额和资产总额均不超过2亿元，从业人数不超过500人，符合116号文件规定的条件，甲、乙两名自然人股东可以享受5年分期缴纳个人所得税的政策。

　　根据《国家税务总局关于股权奖励和转增股本个人所得税征管问题的公告》(国家税务总局公告2015年第80号)第三条第一项的规定，获得股权奖励的企业技术人员、企业转增股本涉及的股东需要分期缴纳个人所得税的，应自行制定分期缴税计划，由企业于发生股权奖励、转增股本的次月15日内，向主管税务机关办理分期缴税备案手续。本案中，整体改制时间为8月13日，因此甲、乙两名自然人股东需自行制定分期缴税计划，并由A公司在9月15日前向A公司的主管税务机关报送相关材料，为甲乙两名自然人股东办理分期缴税备案手续。

　　同时，B有限合伙企业也具有个人所得税的申报备案义务。
根据《国家税务总局关于〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉执行口径的通知》(国税函〔2001〕84号，以下简称84号文件)第二条的规定，个人独资企业和合伙企业对外投资分回的利息或者股息、红利，不并入企业的收入，而应单独作为投资者个人取得的利息、股息、红利所得，按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。以合伙企业名义对外投资分回利息或者股息、红利的，应按84号文件所附规定的第五条精神确定各个投资者的利息、股息、红利所得，分别按“利息、股息、红利所得”应税项目计算缴纳个人所得税。

　　根据《财政部、国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定的通知〉》(财税〔2001〕91号)附件1第五条的规定，个人独资企业的投资者以全部生产经营所得为应纳税所得额;合伙企业的投资者按照合伙企业的全部生产经营所得和合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额，合伙协议没有约定分配比例的，以全部生产经营所得和合伙人数量平均计算每个投资者的应纳税所得额。

　　本案中，A有限责任公司于8月13日整体改制为A股份有限公司，因留存收益转增股本产生的，属于B企业的利息、股息和红利所得，不符合116号文件规定的“以留存收益向个人股东转增股本”，不能享受5年分期缴税的政策。因此，需按照相关规定计算个人所得税，B企业应在9月15日前向B企业的主管税务机关申报并一次性代扣代缴全部个人所得税。
(作者单位：北京市门头沟区地税局)