会计与审计之间:小金库迷藏
仿似孩童的捉迷藏，这种游戏需要有人藏，有人找。
只不过孩童之间藏的是自己或者简单如小石块这样的物件，而在会计与审计之间的迷藏游戏，至今已挖掘出千亿元以上的“小金库”。
2006年10月20日，国家审计署总审计师孙宝厚撰文披露，过去8年半全国审计机关共查出“小金库”(含挤占挪用)金额1406亿元。其中，机关事业单位占了730亿元，企业为396亿元，金融机构255亿元。
有太多的人热衷这个游戏――“小金库”是“账外账”，隐匿的金山。“找不到，就归谁。”而还有太多的小金库，藏匿在各个角落。文章披露，在审计机关的审计范围内――所有国家机关和国有企事业单位，每年“小金库”的数额可能高达827亿元。
尽管小金库的定义异常明确――凡违反国家财经法规及其他有关规定，侵占、截留国家和单位收入，未列入本单位财务会计部门账内或未纳入预算管理，私存私放的各项资金均属“小金库”，但游戏的输赢天平却不总是那么平衡。
事实上，这样的游戏存在太长时间了。早在20年前，国务院就发文意图加强预算外资金管理，此后清查风暴未曾间断。
但提高的不止是清查的手段，同样也有藏匿的手段。
藏钱的“学问”
“外界一想到‘小金库’，就想到会计人员，但其实哪有会计人员自己想搞‘小金库’的？都是老总交办的，你能不办吗？”孙志鸣(化名)叹口气，“我们跟审计人员――甚至审计署的人，其实好多过去读的是同样的专业，有的甚至是同一个学校出来的。但碰到‘小金库’的问题，就好像突然变成一个是‘贼’一个是‘兵’。”
“我工作那几年，被查过不止一次。”孙志鸣曾是西部省份烟草系统的一位财会人员，一度也深受上级“信任”。“虚列费用、截留收入、编造虚假清册套取产前投入，那时候什么方法都用过。”厌倦了这样的生活，孙5年多前“下海”，“现在底下人要是做手脚，我就逗他说，‘比起我来，你们还嫩了点’。”
相比孙列举的个人职业生涯经验，审计单位的总结更具系统性――基于常年的追击，某省审计厅的内部材料，把“小金库”资金来源归结为十个方面。
从机构过去就存在的收入中截留和藏匿，是最为主流的手法。这部分转入阴暗之处的收入包括――部分主营业务收入；对外提供的各种服务和劳务收入；财产租赁费、承包费、赞助费等企业所得；处理固定资产和废旧物资收入；已核销的坏账重新收回的往来款。
同样还可以截留、隐匿的是销售账外资产的收入；投资收益以及资金占用费。抬高成本与费用是另一条通道――以各种名义虚列支出、虚增费用，套取公款；重复列支费用，转移资金进入“小金库”。
“他们总结的还是对的”。孙志鸣补充说，在抬高成本和费用方面，具体选择的办法就看单位的方便了。
这些方法仍然需要动用各种数字――有的单位通过虚列职工人数、虚报加班工资，或者员工发生调出、减员不删或晚删名额的方式多分配工资费用，并按“放水”后的数字提取现金，将提取和发放差额存入“小金库”。还有的单位通过虚提业务手续费等方法，将资金提取后分到内部各科室进行使用，相关的支出不入财务账。而比较极端的方法，是“直接购买假发票虚列支出”。
一旦单位有建设项目就更方便了，经常协助浙江审计厅的某会计师事务所刘姓合伙人说，他的工作经历中，由分包单位开出假工程结算单计入成本，转移资金存入“小金库”的情况，早已不是少数。
而“小金库”并非简单如很多人想象中良性的“属于大伙的额外福利”。
“危害可以很大”，刘认为，一些单位出于截留投资收益、资金占用费建立“小金库”的目的出借资金或对外投资，结果大笔资金打水漂的情况屡屡发生，“这也难怪，苍蝇不叮无缝的蛋。”
掘地三尺
审计人员说，他们面对的情况，“比想象的复杂，但也比想象的简单。”
“常见的方法有对比分析法、突击盘点法、资产清查追踪法、银行账户追踪法等等，听起来十分没劲，”审计署一位工作人员谈起这个话题来兴致勃勃，“实际上突破口往往都是异常情况，查出小金库的过程好多听起来都像电视剧。”
这位工作人员在自己的亲身参与和系统内案例交流中，很多次发现意外突破的情况。
“有一次审计一家杂志社，根据用纸量和印刷费用计算出的印刷杂志量，比该社销售账上反映的杂志发行量大很多。一追查，发现该杂志社少计收入上千万元存入‘小金库’。”
“还有一次，工作人员从一张小额发票中发现这家单位购买了与自身工作无关的丈量工具，以此为突破口追踪调查，查出他们转让大宗固定资产不入账，私设‘小金库’。”
在长期的“捉迷藏”过程中，不少审计人员形成自己的敏感性。
多次经历过查处小金库的资深人士说，任何单位的经济活动，其相关指标都存在一定的比例关系，针对不同的被检查单位，对其经营范围有所了解后，在此基础上对其财务账表的收入项目、收入与支出的配比关系等进行对比，就可以确认该单位是否存在私设“小金库”的可能。然后结合其单位的部门设置和职能职责，进一步确认可能设置“小金库”的机构，就可以筛选出检查“小金库”的突破口。
“查行政事业单位的‘小金库’很容易”，北京国家会计学院党委书记、副院长秦荣生认为，从来源上查是条捷径，“有收入才有支出，没有来源也就不可能有‘小金库’的问题。”
“第一个，你看它有分管的下属单位没有。行政事业单位没有下属单位的，建立‘小金库’就很难。另一个，你看它管不管项目工程。行政事业单位的‘小金库’很多依靠权钱交易。而如果审计对象是企业的，对同业企业进行比较，再了解其内部控制制度，有经验的审计人员很容易事先就有预感，哪些环节上容易形成‘小金库’的来源。”
尽管在审计专业上造诣很深，但秦荣生认为不能把过多的精力放在账本上，很多次经历上，“人”变成了秦荣生的重大突破口。
“一些是单位内部人员的主动举报”，秦说，另外一些收获来自闲聊似的谈话，“比如说，你可以在拉家常中了解一下，被审计单位过节时都发了些什么东西，与本单位来往比较多的银行都有哪些。”
“功夫在诗外”的结果是，轻松的谈话带来令调查豁然开朗的线索，秦荣生说，“老在账上打转效果不一定最好。”
终结之途
中国社科院财贸经济研究所副所长高培勇曾撰文指出，小金库呈普遍之势的重要原因，在于政府部门经费来源的“双轨制”――除了财政拨款之外，还依赖自身的所谓“创收”。“只要这种财政拨款与部门自筹的政府部门经费来源格局延续一天”，小金库就在所难免。
而西南财经大学教授、中国国际税收研究会学术委员朱明熙等专家说，预算内收支、预算外收支和制度外收支，3种收支状况衍生出3种管理状况。
预算内收支的管理比较规范――有统一的制度规范，纳入预算，接受各级人民代表大会的审议；预算外收支的管理规范程度次之――有比较统一的制度规范，部分在预算中反映，部分游离于预算之外，不完全地接受各级人民代表大会审议；制度外收支的管理几乎谈不上规范，由各个地方、各个部门自立规章，自收自支。
这些专家认为，预算外和制度外的收支，属于非规范性收支，其支用与个人、部门利益脱不了干系，相当一部分会进入“小金库”，成为个别领导的“私房钱”，直接用于正常经费预算报销不了的开支，甚至通过各种渠道转化为个别领导的贪污对象。
高培勇建议，应当把建立完整统一的政府预算纳入视野，铲除制度外的政府收支，将预算外政府收支纳入预算内管理，进而形成一个覆盖政府收支的政府预算。
类似的建议还包括，政府部门经费一定要着眼于实行财政统一“供给制”―――全部来源于财政预算拨款。即便出于现实国情的考虑，难以一下子消除“双轨制”，也要将“供给制”作为目标，并逐步创造条件逼近“供给制”。
“他们讲的可能是以前的做法，现在是‘统收统支’”，秦荣生并不认同这种看法，“过去像公安系统的交通罚款等是以收抵支，现在各部委、省里的主要部门，甚至中央电视台这样的单位统统纳入‘统收统支’的渠道中了，不存在‘双轨制’的情况了”。
“这样的思路太过理想，”国务院某部委的一位司长更是直接反对了上述解决方案的方向，“供给上都由财政部来，那谁来监督财政部？谁能确保财政部就不会搞小金库。”
“谁来监督财政部？审计署啊。”秦荣生不觉得这是个问题，但他同时也看到审计本身很难根除“小金库”，“‘小金库’不是制度的问题，也不是技术的问题，而是人的问题”。(21世纪经济报道 柯志雄 2006-10-28)
时间：2009-03-22 责任编辑：huayaming
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